公允確定利率 合規稅務處理 母子公司資金拆借：“一家人”也要明算賬
2021年12月24日 中國稅務報 版次：07 作者：汪藝
最近，某擬上市公司在其最新公佈的招股說明書中披露，為滿足擬上市公司臨時性資金週轉需求，該公司與控股股東某企業集團之間達成了2022年度從控股股東拆入累計總額不超過1億元的資金拆借合意。在集團企業財務管理活動中，像該案例這樣的母子公司間的資金拆借十分常見。需要注意的是，母子公司資金拆借需要滿足金融、稅務、會計及證券監管等多方面的要求，合理安排資金拆借形式就顯得尤為重要。筆者認為，母子公司在進行資金拆借安排時，需要關注三個方面的合規事項。
拆借行為應合法
母子公司之間的資金拆借，應符合民商法、刑法以及金融監管相關規章制度等對企業間資金拆借行為的規制。
首先，資金來源應合法合規。集團母子公司之間的資金拆借，資金來源應是自有資金，不能是違法資金、借貸資金（非統借統還貸款）、專項資金等，也不能以拆借之名行抽逃註冊資本金之實。
其次，資金用途要合法合規。如果拆入方對拆入資金的使用，超越了既有的經營範圍，且額度達到了“重大”，借出方就需要稽核業務實質是否合法合規，並結合業務的風險報酬等因素，決定是否開展具體資金拆借。如果拆入方使用拆借資金從事高風險業務，要樹立“風險第一”的原則，追加相應的研討、論證、稽核、核准流程，全面科學地評估業務政策風險、經營風險以及操作風險等，既要符合程式性管理要求，又要採取切實有效的風險防控措施，確保企業之間的資金拆借在滿足企業風險控制、財務管理、上市公司管理以及國資監管等要求的基礎上，獲取拆借資金收益。
再者，資金拆借要簽訂合同協議。合同協議，是母子公司之間資金拆借最基本的法律基礎和交易基礎。同時，在簽署合同協議後，母子公司還應當履行各自的議事程式，並得到有關部門的核準和批准。企業切不可以結算時間緊張、母子公司關係密切等原因，不簽署資金拆借合同協議，給後續的會計處理、稅務處理埋下風險。
利率確定應公允
母子公司是在民商法下獨立經營、自負盈虧的平等經營主體，二者間的資金拆借行為，本質上是企業間的資金借貸行為，借入方需承擔還本付息責任，借出方需承擔借出資金可能無法收回本息的風險。實務中，多數資金借貸行為都會設有一定比例的利率。
根據我國企業所得稅法的規定，企業與其關聯方之間的業務往來，不符合獨立交易原則而減少企業或者其關聯方應納稅收入或者所得額的，稅務機關有權按照合理方法調整。獨立交易原則，就是沒有關聯關係的交易各方，按照公平成交價格和營業常規進行業務往來遵循的原則。母子公司發生資金拆借時，需要關注拆借利率是否公允，是否符合獨立交易原則。
筆者建議母子公司確定資金拆借利率時，可以參照“貸款市場報價利率”（LPR）。LPR是金融機構對其最優質客戶執行的貸款利率，其他貸款利率可根據借款人的信用情況，考慮抵押、期限、利率浮動方式和型別等要素，在LPR基礎上加減基點確定。目前，中國人民銀行授權全國銀行間同業拆借中心釋出的一年期LPR為3.8%。同時，根據新修訂的《最高人民法院關於審理民間借貸案件適用法律若干問題的規定》，民間借貸利率的司法保護上限，不再是“以24%和36%為基準的兩線三區”，而是LPR的4倍。根據現有的LPR計算，目前民間借貸利率的司法保護上限為15.2%，與以往的規定相比有所下降。
結合上述規定，母子公司之間確定的資金拆借利率，可在LPR基礎上適當加減，但不得超過LPR的4倍。
財稅處理應合規
集團母子公司之間的資金拆借，屬於重大交易事項，企業在進行相應的財稅處理時，尤其要關注其增值稅處理的合規性，正確開具增值稅發票或其他商務收據，並準確計算繳納增值稅等。具體來說，資金拆借是資金融通行為，借出方要依據收取的利息收入適用6%的稅率計算繳納增值稅；借入方需確認財務費用或對利息資本化，但是不得抵扣增值稅進項稅額。
根據《財政部 稅務總局關於明確養老機構免徵增值稅等政策的通知》（財稅〔2019〕20號）第三條，2019年2月1日～2020年12月31日，對企業集團內單位（含企業集團）之間的資金無償借貸行為，免徵增值稅。此後，《財政部 稅務總局關於延長部分稅收優惠政策執行期限的公告》（財政部稅務總局公告2021年第6號）第一條進一步規定，將該項優惠政策執行期限延長至2023年12月31日。在特定時期，企業集團母子公司在制定資金拆借計劃時，可以結合實際情況，考慮將無償拆借作為主要形式，合規享受此項稅收優惠政策，進而降低資金拆借的稅務成本。
此外，企業集團還需要關注統借統還業務的增值稅處理。根據《財政部 國家稅務總局關於全面推開營業稅改徵增值稅試點的通知》（財稅〔2016〕36號）附件3《營業稅改徵增值稅試點過渡政策的規定》，企業集團或企業集團中的核心企業以及集團所屬財務公司按不高於支付給金融機構的借款利率水平或者支付的債券票面利率水平，向企業集團或者集團內下屬單位收取的利息，免徵增值稅。統借方向資金使用單位收取的利息，高於支付給金融機構借款利率水平或者支付的債券票面利率水平的，應全額繳納增值稅。
（作者單位：安永華明會計師事務所西安分所）
