中國恆大審計報告存疑 普華永道被調查

本報實習記者 崔文靜 記者 夏欣 北京報道

全球知名“四大”會計師事務所之一的羅兵鹹永道會計師事務所（即普華永道，香港稱普華永道為羅兵鹹永道，以下統稱為“普華永道”），因其為中國恆大（03333.HK ）出具的審計報告（香港又稱“核數師報告”）疑存問題，而被香港特區財務彙報局（以下簡稱“財匯局”）調查。

包括法學專家、律師、會計師在內的多位受訪人士告訴《中國經營報》記者，普華永道對中國恆大持續經營性問題是否知情尚無法判斷，不過，一旦被判定為知情且與中國恆大合謀，等待普華永道的將是嚴厲的行政處罰，倘若投資者起訴還將承擔民事責任。

無論國內國外，會計師事務所因與被審計物件合謀而被重罰的案例並不鮮見。

19年前，彼時與普華永道齊名、身為“五大”之一的安達信會計師事務所（以下簡稱“安達信”），因與被審計物件安然公司合謀而聲名狼藉，終至倒閉。記者注意到，2002年3月21日，安達信（香港）和安達信（中國）宣佈加盟普華永道。

普華永道出具無保留意見審計報道

10月15日，財匯局釋出公報，就中國恆大2020年年度賬目、2021年中期賬目的財務報表展開查訊，對普華永道為中國恆大出具的2020年年度賬目進行的審計展開調查。

關於調查原因，財匯局稱，“透過監察市場活動，在中國恆大2020年年度賬目、2021年中期賬目及羅兵鹹永道2020年年度審計的核數師報告（即審計報告，香港稱審計報告為核數師報告）中，發現該集團在有關持續經營彙報的充分性方面存在問題。香港財匯局還接獲一宗與2020年年度賬目及2020年年度審計相關事項的公眾投訴。”

實際上，中國恆大2020年資金鍊早已十分緊張。根據財匯局公報，截至2020年12月31日，中國恆大共報告現金及現金等價物1590億元，但未涵蓋流動負債15070億元。扣除流動負債後，中國恆大2020年年底現金及現金等價物為-13480億元。2020年，中國恆大還有高達1670億元的借款將要到期。

這些無疑都將給中國恆大的持續經營帶來重大不確定性，但為中國恆大出具2020年度審計報告的普華永道並未在其審計報告中明確提示，反而發表了無保留意見。

此外，財匯局還指出中國恆大持續經營存在的另一重大不確定性——2021年上半年，中國恆大正在就有關工作因房地產開發應付賬款逾期而停工一事與供應商和建築工人進行談判，並將採取其他措施解決資金流動性問題。財匯局認為，只有在解決措施得到有效實施的情況下，中國恆大2021年中期賬目採用持續經營基礎才是適當的，而中國恆大並未指出持續經營的重大不確定性。

普華永道擔責的四種可能性

普華永道與中國恆大的合作已經持續12年之久。2009年，中國恆大赴港上市時，普華永道便是其合作會計所，中國恆大每年的審計報告均由普華永道出具。

作為資深合作伙伴，中國恆大存在重大資金鍊問題，普華永道卻出具無保留意見，是沒有審計出問題，還是對中國恆大的相關問題故意視而不見呢？

浙江大學光華法學院教授、中國證券法學研究會副會長李有星認為，作為大型房地產集團，中國業務型別多樣，情況比較複雜。審計機構未能查出其隱藏的經營風險，存在勤勉盡責而未發現的可能。“如果中國恆大向普華永道出具幾乎完美的假賬，普華永道仍存在無法查出問題的可能。如果普華永道已經勤勉盡責，窮盡審計工作應盡的調查程式，盡到專業注意義務，那麼，其可能無須擔責。”

李有星同時強調，從專業能力方面來說，普華永道毋庸置疑。中國恆大賬目本身的完美程度和普華永道調查程式的履行程度，是界定普華永道責任的關鍵。

北京市京師律師事務所合夥人楊坤則告訴記者，普華永道在中國恆大事件中需承擔的責任，可以分四種情況來看：

情況1，中國恆大賬目本身非常完美、無懈可擊，普華永道勤勉盡責。若確為如此，普華永道無需擔責。

情況2，中國恆大賬目本身非常完美、無懈可擊，普華永道未窮盡應有程式。此種情況下，普華永道可能需承擔一定的責任，但處罰比較輕微。

情況3，中國恆大賬目本身存在瑕疵、審計人員應當發現問題，但普華永道疏忽。此種情況下一般會判定為過失，可進一步分為一般過失或重大過失。倘若涉及賠償，二者均在被審計單位的財產依法強制執行後仍不足以賠償損失的情況下方進行賠償，屬於一般過失的，會計所在審計收費金額範圍內承擔補充賠償責任；屬於重大過失的，會計所承擔一定比例的補充賠償責任。

情況4，中國恆大賬目本身存在瑕疵、審計人員應當發現問題，普華永道配合造假。一旦坐實，將被視為故意，賠償方面，會計所應當與被審計單位承擔連帶賠償責任，甚至可能涉及刑事處罰。

楊坤進一步指出，會計所設有嚴格的質控體系，審計報告出具需經層層把關，若斷定審計方配合企業造假，一般是會計所行為而非審計人員個人行為，個人配合企業造假很難透過會計所內部複核。

楊坤同時表示，判定審計機構配合企業造假需有確鑿證據，審計費是一大關鍵。如果審計費畸高，嚴重偏離正常收費範圍，則可能存在商業賄賂。或若審計費用合理，其實際只是具體審計人員收受賄賂時，此行為會涉嫌非國家工作人員受賄罪。

據記者瞭解，楊坤曾多次與審計人員就審計中的普遍難題進行過探討。事實上，由於審計報告付費方與受益方不一致，在實踐中，審計人員有時會為了滿足審計物件需求而對部分問題靈活處理。對於不是特別尖銳的問題，尤其是審計物件為非上市公司時，審計人員可能只對事實進行描述，而不做特別提示。

多位註冊會計師告訴《中國經營報》記者，如何在滿足付款方審計物件需求與不損害審計報告使用者利益之間尋找平衡點，是擺在審計人員和會計所面前的難題，有些問題需要靈活處理，靈活的底線是不因審計報告規避的問題而給他人帶來損失或重大損失。

某全國排名前十的會計師事務所註冊會計師林志傑（化名）同樣告訴記者，“大多數情況下，出於本心，審計人員自然希望如實披露審計物件全部問題。但審計人員和會計所也要生存，有時不得不在降低審計風險與滿足審計物件需求間尋找平衡。如果100%按照準則硬性要求執行，審計很難進行下去。也因此，審計報告是合理保證而非完全保證。如何在堅持會計準則、保證不因審計報告未如實披露問題給他人帶來損失或重大損失的前提下進行靈活處理，對審計人員來說非常重要。”

林志傑同時強調，靈活處理需把握好度。一定不可惡意串謀，出具虛假審計報告。

楊坤亦告訴記者，靈活處理的度，受審計報告用途、審計物件是否上市等影響較大。像如中國恆大一類面向廣大投資者的上市公司，審計報告影響面大，一般把控會更為嚴格，尺度較小；如果審計物件未上市，審計報告用來融資，那麼審計報告影響面比前述情況小，尺度會相對大一些；審計報告倘若僅用來驗資，尺度則會進一步放大。一般來說，大型會計所比小型會計所把控更為嚴格。

會計師事務所擔責已有判例

“在我國司法實踐中，會計師事務所因審計業務而承擔民事賠償責任並不鮮見，尤其是涉及證券虛假陳述責任時，近些年來的案例逐漸增多，也充分表明了司法機關嚴格執法以遏制財務造假的基本態度。”君澤君律師事務所合夥人白哲告訴記者。

四川省高階人民法院在2021年3月31日作出的立信會計師事務所（以下簡稱“立信”）、金亞科技股份有限公司（以下簡稱“金亞科技”）證券虛假陳述責任糾紛二審民事判決書中，認為判斷專業服務機構是否應對上市公司虛假陳述行為給投資者造成的全部損失承擔連帶責任，關鍵是該機構對上市公司虛假陳述行為是否“知道或者應當知道”；如果系“知道或者應當知道”，則構成共同侵權，需承擔連帶責任。判決認為，立信作為專業的審計機構，如果按照審計執業規則、勤勉盡責，盡到適當的注意義務，金亞科技虛假陳述行為即應當被發現，即其過失並非一般疏失，而應系重大過錯，符合《最高人民法院關於審理證券市場因虛假陳述引發的民事賠償案件的若干規定》第二十七條“知道或者應當知道”的情形，最終判決立信承擔連帶賠償責任。

2021年9月下旬，浙江省高階人民法院在五洋建設集團股份有限公司（以下簡稱“五洋建設”）、德邦證券、大信會計師事務所（以下簡稱“大信”）等證券虛假陳述責任糾紛二審民事判決中，也認為大信在出具審計報告時未勤勉盡責，出具存在虛假記載的審計報告，對於債券得以發行和交易存在重大過錯，對於給受害人造成的損失，與五洋建設承擔連帶賠償責任。

此外，楊坤提到一審計人員因與審計物件合謀而被判刑的案例。

白哲告訴記者，會計師事務所在審計業務活動中，如果出現違反法律法規、執業準則和誠實公允的原則，出具具有虛假記載、誤導性陳述或者重大遺漏的審計業務報告，應屬於不實報告。對於會計師事務所出具不實報告的，除了承擔相應的行政責任，還可能被要求承擔民事侵權賠償責任。

他同時強調，在不實報告系因故意或過失出具時，會計師事務所所承擔的責任有所區別，在故意包括惡意串通和明知的情況下，會被認定與被審計單位承擔連帶賠償責任；但在會計師事務所繫因過失出具不實報告的情況下，一般根據過失大小確定賠償責任，且一般是補充賠償責任。

會計師事務所過失的認定方面，白哲認為，會計師在審計過程中未保持必要的職業謹慎，工作存在明顯疏漏，包括在發現可能存在錯誤和舞弊的跡象時，未能追加必要的審計程式予以證實或者排除，未根據審計要求採用必要的調查方法獲取充分的審計證據，或錯誤判斷和評價審計證據等情形，都屬於存在過失的情形。我們認為，在判斷會計師事務所是否存在因過失出具不實報告時，判斷的基本標準是會計師事務所是否遵守執業準則、規則確定的工作程式並保持必要的職業謹慎。